Учет комбинированных договоров страхования

Под договором комбинированного страхования следует понимать договор, в котором страхованию подлежат объекты, относящиеся к разным видам страхования. Такое определение следует из Закона РФ от 27.11.1992 № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» (ст. 4) и иных нормативно-правовых актов, регулирующих деятельность страховых организаций. Заключение комбинированных договоров страхования может осуществляться как на основе специально разработанных Правил комбинированного страхования, так и путем объединения в одном договоре страхования нескольких правил страхования. В последнем случае принято говорить о связанном страховании. Основные характеристики комбинированного и связанного страхования даны в таб­лице.

В предлагаемой статье под объединением видов страхования в рамках одного договора страхования будем понимать комбинированное страхование без выделения связанных договоров, так как в действующих нормативно-правовых актах указанные понятия не разграничены.

Характеристика договоров страхования, объединяющих несколько видов страхования

В соответствии с приказом Минфина России от 04.09.2001 № 69н «Об особенностях применения страховыми организациями плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» аналитический учет по счетам 22 «Выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования», 92 «Страховые премии (взносы)», 95 «Страховые резервы» ведется по видам страхования. При заключении договора комбинированного страхования возникает проблема, связанная с тем, что указанный договор страхования не может быть в полной мере отнесен к одному из видов страхования, приведенных в статье 32.9 Закона от 27.11.1992 № 4015-1. В этом случае страховщик должен самостоятельно принять решение о способе отнесения страховых операций на тот или иной вид страхования, так как приказом Минфина России от 04.09.2001 № 69н порядок распределения страховых операций для учета комбинированных договоров страхования не определен.

Если комбинированный договор страхования заключен на основе нескольких правил страхования, то расчет страховой премии производится по каждому виду страхования, а значит, она напрямую может быть отнесена на конкретные виды страхования. Сложность возникает с распределением страховой премии по договору, заключенному по правилам комбинированного страхования, когда премия определяется на основе единого тарифа. В этом случае страховая премия не может быть напрямую отнесена к конкретному виду страхования, а должна быть распределена по видам страхования в зависимости от того, в какой доле каждый риск учтен в страховом тарифе. Страховщик должен закрепить порядок распределения комбинированных договоров страхования в учетной политике.

Пример 1

По договору предусмотрено имущественное страхование квартиры и гражданской ответственности владельца при ее эксплуатации перед третьими лицами. Премия по договору страхования установлена в размере 15 тыс. руб., в том числе по имущественному страхованию — 7 тыс. руб., по страхованию ответственности — 8 тыс. руб. Премия подлежит оплате в рассрочку: первый взнос 60% от страховой премии, второй взнос — 40% от страховой премии.

Страховая премия подлежит отражению в бухгалтерском учете в следующем порядке:

Пример 2

По договору комбинированного страхования автотранспорта предусмотрено страхование транспортного средства (каско), страхование гражданской ответственности владельца транспортного средства, страхование от несчастных случаев водителя и пассажиров. Страховая премия установлена в размере 30 тыс. руб. В соответствии с учетной политикой страховая премия по договору комбинированного страхования автотранспорта распределяется по видам страхования следующим образом: 60% — страхование транспортного средства (каско); 30% — страхование гражданской ответственности владельца транспортного средства; 10% — страхование от несчастных случаев водителя и пассажиров.

Страховая премия подлежит отражению в бухгалтерском учете в следующем порядке:

Обратим внимание на случай, когда договор комбинированного страхования объединяет страхование жизни и страхование от несчастного случая, для которых, как известно, определен разный порядок учета страховых премий при рассрочке платежа (по договорам страхования жизни учитывается часть страховой премии в зависимости от момента возникновения права страховой организации на получение очередного страхового взноса, по видам страхования иным, чем страхование жизни, премия учитывается единовременно). Согласно разъяснениям, приведенным в письме Минфина России от 21.04.2009 № 03-03-06/3/2, страховой взнос по видам страхования, отнесенным к иным видам, чем страхование жизни (страхование от несчастного случая), учитывается страховой организацией едино­временно на дату возникновения ответственности страховой организации перед страхователем по заключенному договору, вытекающей из условий договора страхования, вне зависимости от порядка уплаты страхового взноса, указанного в соответствующем договоре.

Сумма возврата страховых премий по комбинированным договорам страхования относится на конкретные виды страхования в зависимости от порядка учета страховой премии по каждому договору страхования.

Пример 3

Используя условия предыдущего примера, предположим, что он прекращен досрочно. Сумма возврата составила 10 тыс. руб. Возврат страховой премии подлежит отражению в бухгалтерском учете в следующем порядке:

Обратим внимание на то, что договор, предусматривающий страхование по нескольким правилам, может быть прекращен частично. В таком случае возврат страховой премии должен быть отражен только по тому виду страхования, по которому прекращено страховое покрытие.

Страховые выплаты по комбинированным договорам страхования относятся на виды страхования в зависимости от конкретного страхового случая.

Пример 4

По договору предусмотрено страхование транспортного средства (каско), страхование гражданской ответственности владельца транспортного средства. Страховая премия установлена в размере 25 тыс. руб., в том числе по каско — 19 тыс. руб., по ответственности — 6 тыс. руб.

В результате ДТП владелец транспортного средства признан потерпевшим. Страховая выплата составила 200 тыс. руб.

Страховая премия и страховая выплата подлежат отражению в бухгалтерском учете в следующем порядке:

Вознаграждение за заключение договора страхования по комбинированным договорам страхования распределяется по видам страхования пропорционально начисленной страховой премии по соответствующим видам.

Пример 5

Используя условия примера 2, предположим, что вознаграждение за заключение договора страхования составило 4,5 тыс. руб. Вознаграждение подлежит отражению в бухгалтерском учете в следующем порядке:

Обратим внимание на то, что по договору, предусматривающему страхование по нескольким правилам, может быть установлен различный размер вознаграждения в зависимости от вида страхования, что подлежит соответствующему отражению в учете.

При расчете страховых резервов следует обратить внимание на то, что распределение производится не по видам страхования, определенным в статье 32.9 Закона от 27.11.1992 № 4015-1 (Классификация видов страхования), а в соответствии с учетными группами договоров страхования, определенными в пункте 14 Правил формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни, утвержденных приказом Минфина России от 11.06.2002 № 51н. При этом в пункте 16 указанных Правил определен порядок отнесения комбинированных договоров страхования к учетным группам: в случае заключения страховщиком договоров, относящихся к нескольким учетным группам, для целей расчета страховых резервов указанные договоры разделяются на отдельные условные договоры, каждый из которых относится к соответствующей учетной группе. Кроме того, следует принимать во внимание, что страховые резервы рассчитываются в соответствии с журналом учета заключенных договоров страхования и журналом учета убытков и досрочно прекращенных договоров страхования, которые также ведутся по учетным группам договоров. Способы распределения данных, необходимых для расчета страховых резервов, могут быть аналогичны тем, которые применяются для учета страховых премий, выплат и вознаграждения. Порядок распределения и сам факт проведения комбинированного страхования должны найти отражение в Положении о порядке формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни.

Пример 6

Страховая организация в соответствии с лицензией вправе заключать договоры на основе правил комбинированного страхования квартир. Для целей расчета страховых резервов в разделе 4 «Учетные группы, по которым распределяются договоры, для целей расчета страховых резервов» Положения о порядке формирования страховых резервов следует распределить виды, включенные в комбинированный договор, по учетным группам:

— учетная группа 11 — страхование (сострахование) имущества, кроме перечисленных в учетных группах 5–10, 12: договоры комбинированного страхования квартир в части риска повреждения имущества;

— учетная группа 18 — страхование (сострахование) ответственности, кроме перечисленных в учетных группах 13–17: договоры комбинированного страхования квартир в части риска ответственности за причинение вреда имуществу третьих лиц.

Неверное распределение договоров страхования по видам страхования и учетным группам может привести к значительным погрешностям при формировании финансового результата по видам страхования и при формировании страховых резервов (например, стабилизационного резерва). А следовательно, могут быть сделаны неверные выводы об эффективности отдельных видов страхования, приняты ошибочные решения.

Сложность заключается в распределении видов страхования по учетным группам договоров страхования, так как законодателем предложена их разная классификация. Так, один вид страхования согласно классификации, данной в статье 32.9 Закона от 27.11.1992 № 4015-1, может быть отнесен к нескольким учетным группам и наоборот. Для предотвращения возможных ошибок при распределении договоров по видам страхования и учетным группам страховщику рекомендуется разработать и утвердить для единообразного применения правила соотнесения видов страхования и учетных групп. Особую актуальность такой подход приобретает в связи с тем, что в большинстве страховых организаций учет страховых операций и расчет страховых резервов осуществляются разными сотрудниками и даже подразделениями.

При разработке порядка соотнесения видов страхования и учетных групп следует придерживаться следующей последовательности:

Если у страховщика расчет страховых резервов автоматизирован, то алгоритм соотнесения видов страхования и учетных групп должен быть заложен в программу.

При соотнесении Правил страхования и видов страхования необходимо исходить из того, к какому виду страхования отнесены рассматриваемые Правила в лицензии на осуществление страховой деятельности.

Кроме того, особое внимание необходимо обратить на следующее. Если учетная группа включает более одного вида страхования или вводятся дополнительные учетные группы, то перечень видов страхования должен быть расширен уже на первом этапе.

Пример 7

Страховщик согласно действующей лицензии осуществляет страхование ответственности нотариусов и страхование ответственности аудиторов. В целях расчета страховых резервов по учетной группе 16 «Страхование (сострахование) профессиональной ответственности» введены дополнительные учетные группы: 16.1 «Страхование (сострахование) профессиональной ответственности нотариусов» и 16.2 «Страхование (сострахование) профессиональной ответственности аудиторов». Несмотря на то, что согласно классификации данные правила страхования (договоры) отнесены к одному виду страхования, требуется их разграничение для дальнейшей привязки к дополнительным учетным группам.

Пример 8

Страховщик согласно действующей лицензии осуществляет обязательное и добровольное страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств. В целях расчета страховых резервов приказом Минфина России от 11.06.2002 № 51н установлены две учетные группы: 13 «Добровольное страхование (сострахование) гражданской ответственности владельцев автотранспортных средств» и 13.1 «Обязательное страхование (сострахование) гражданской ответственности владельцев транспортных средств». Несмотря на то, что согласно классификации данные виды страхования отнесены к одному виду страхования, а именно «страхованию гражданской ответственности владельцев автотранспортных средств», требуется их разграничение для дальнейшей привязки к учетным группам.

Разбивка одного вида страхования на несколько подвидов и введение дополнительных учетных групп целесообразны по договорам страхования, которые заключаются как в форме обязательного, так и в форме добровольного страхования. Такие требования вытекают из порядка отражения сведений в статистической отчетности.

В статистической отчетности виды страхования в разделах и подразделах отчетности указаны как в соответствии с классификацией видов страхования, установленной статьей 32.9 Закона от 27.11.1992 № 4015-1, так и согласно классификации по учетным группам договоров страхования (например, в подразделе 2.2 «Личное страхование (кроме страхования жизни)» формы № 2-С по дополнительным строкам 111 и 112 подлежат отражению сведения по страхованию пассажиров (туристов, экскурсантов) и страхованию граждан, выезжающих за рубеж). Кроме того, в форму № 1-С (утверждена приказом Минфина России от 20.03.2009 № 28н) и в форму № 2-С (утверждена приказом Минфина России от 20.10.2008 № 113н) введены дополнительные виды страхования, как, например, страхование гражданской ответственности владельцев средств транспорта, осуществляемое в рамках международной системы страхования, обязательное страхование пассажиров (туристов, экскурсантов), обязательное государственное страхование жизни и здоровья военнослужащих и приравненных к ним лиц и т.д. Такими видами страхования, данные по которым должны быть отражены в отчетности, но которые не учтены в классификации видов страхования и в учетных группах, рекомендуется дополнять (расшифровывать) виды страхования, применяемые для целей учета страховых операций. При этом обратим внимание на то, что статистическая отчетность по операциям страхования составляется на основании сведений, содержащихся в журнале учета заключенных договоров страхования, журнале учета убытков и досрочно прекращенных договоров страхования.

Для отражения сведений по комбинированным договорам страхования в статистической отчетности их разделяют на отдельные договоры, исходя из объектов и рисков, включенных в этот договор. При этом каждый отдельный договор принимается за единицу.

Предусматривается следующий порядок отражения показателей:

— страховые премии относятся к тому или иному виду страхования пропорционально структуре тарифной ставки;

— страховые выплаты относятся к тому или иному виду страхования согласно виду выплат по каждому конкретному страховому случаю.

Страховые премии и выплаты по договорам страхования по тому или иному виду страхования показываются отдельно в соответствующих разделах, строках и графах статистической отчетности.

На наличие договоров страхования, подлежащих распределению, должно быть указано в пояснительной записке к статистической отчетности по форме № 2-С с определением номеров граф и строк соответствующих подразделов отчетности, в которых отражаются сведения по ним.

Пример 9

Страховая организация заключила договор страхования, предусматривающий страхование от несчастного случая водителя и пассажиров транспортного средства и страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств. Для целей составления отчета по форме № 2-С указанный договор подлежит рас­пределению на два отдельных договора страхования, сведения по которым подлежат отражению в разделах 2 и 3 отчета.

В бухгалтерской отчетности и отчетности, представляемой в порядке надзора, показатели подлежат отражению в следующем порядке:

— в форме № 8-страховщик — по учетным группам договоров страхования;

— в форме № 11-страховщик — по видам страхования (по признаку существенности).

Правильное распределение показателей по договорам комбинированного страхования позволит страховщику соблюсти принцип достоверности отражения в учете и отчетности данных, участвующих в определении финансового результата деятельности.