Методический журнал
Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке

Как отразить в налоговом учете доначисление резервов?

Банк России в ходе проверки, проведенной им в 2009 году, признал размер созданных банком в 2008 году резервов на потери по ссудам недостаточным, вынес решение о доначислении. Как кредитной организации следует отразить в налоговом учете суммы доначислений этих резервов?

Как отразить в налоговом учете доначисление резервов?

Банк России в ходе проверки, проведенной им в 2009 году, признал размер созданных банком в 2008 году резервов на потери по ссудам недостаточным, вынес решение о доначислении. Как кредитной организации следует отразить в налоговом учете суммы доначислений этих резервов?

Официальные позиции наших экспертов однозначны — доначисления нужно включить в расходы 2008 года. Однако, насколько нам известно, бухгалтеры банков в таких случаях не спешат составлять корректирующие налоговые декларации, надеются, что мнения сотрудников налоговых инспекций будут отличаться от мнения Минфина России. Заметим, что не спешат бухгалтеры банков пересчитывать налоговую базу прошлых периодов и в случаях досрочного расторжения договоров срочного вклада (см. «Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке», 2009, № 8, с. 62). Арбитражной практики по таким делам пока нет.

В соответствии с подп. 2 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) для расходов в виде сумм отчислений в резервы, признаваемые для целей налогообложения прибыли расходом в соответствии с главой 25 НК РФ, датой осуществления признается дата начисления в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, если иное не установлено ст. 261, 262, 266 и 267 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 292 НК РФ суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, сформированные с учетом положений п. 1 ст. 292 НК РФ, включаются в состав внереализационных расходов в течение отчетного (налогового) периода.

Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

Следовательно, суммы доначислений в резерв на возможные потери по ссудам, относящиеся к 2008 году и направленные в феврале 2009 года в резерв на возможные потери по ссудам, сформированный с учетом положений п. 1 ст. 292 НК РФ, включаются в состав внереализационных расходов 2008 года.

Аналогичный вывод содержится в письмах Министерства финансов РФ от 07.05.2009 № 03-03-06/2/99, от 04.08.2009 № 03-03-06/2/151 и от 19.10.2009 № 03-03-06/2/198.

По моему мнению, если у банка резерв на возможные потери по ссудной и приравненной к ней задолженности был ошибочно занижен в 2008 году, то сумма вышеуказанного резерва с учетом уточнений признается расходом для целей налогообложения прибыли за 2008 год в соответствии с требованиями ст. 54, 292 НК РФ. При этом банк должен произвести перерасчет налоговой базы налога на прибыль, внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию за 2008 год в порядке, установленном ст. 81 НК РФ.

Одновременно следует обратить внимание, что в соответствии с Федеральным законом от 26.11.2008 № 224-ФЗ с 1 января 2010 года абзац 3 п. 1 ст. 54 НК РФ будет дополнен предложением следующего содержания: «Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога».

Порядок корректировки резерва по итогам отчетного (налогового) периода изложен в п. 3 ст. 292 НК РФ. По итогам отчетного (налогового) периода резервы, не полностью использованные банком, могут быть перенесены на следующий отчетный (налоговый) период с учетом корректировки вновь создаваемого резерва на остаток неиспользованного.

Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ ошибки, повлекшие искажения в исчислении налоговой базы, обнаруженные в текущем налоговом (отчетном) периоде, но относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат исправлению в периоде, к которому они относятся.

Так как Банк России в ходе проверки банка пришел к выводам, что резервы в 2008 году сформированы неправильно, то доначисление резервов за 2008 год производится путем корректировки налогооблагаемой базы за 2008 год с подачей уточняющей декларации. Такой же позиции придерживается Минфин России в Письме от 04.08.2009 № 03-03-06/2/151.