Бухгалтерский учет последующего РЕПО

Бухгалтерский учет операций сдачи в последующее РЕПО ценных бумаг до их первоначального выкупа первоначальным продавцом по первой сделке РЕПО осуществляется в соответствии с рекомендациями Банка России (Письмо Банка России от 07.09.2007 № 141-Т).

В качестве первоначального покупателя в соответствии с содержанием данной статьи выступает кредитная организация, осуществляющая бухгалтерский учет передачи денежных средств и получения ценных бумаг по первой части сделки РЕПО.

Ценные бумаги, полученные по первой части сделки РЕПО, передаются по следующей сделке РЕПО любому покупателю, включая первоначального продавца по первой части сделки РЕПО.

Передача ценных бумаг

В сроки, согласно которым в соответствии с договором по второй сделке РЕПО происходит передача прав собственности на ценные бумаги, полученных по первой сделке РЕПО, в балансе банка первоначального покупателя по первой сделке РЕПО одновременно осуществляется несколько проводок.

В сумме, соответствующей договору купли-продажи, во внебалансовом учете списываются ценные бумаги, полученные по первой сделке РЕПО:

Дт 91314 «Ценные бумаги, полученные по операциям, совершаемым на возвратной основе»

Кт 99998.

В балансе одновременно возникают требования по возврату ценных бумаг, переданных по второй сделке РЕПО, и обязательства по возврату тех же ценных бумаг, полученных по первой сделке РЕПО:

Дт 322, 323, 464–473

Кт счетов прочих привлеченных средств (315, 316, 431–440).

Учет получения денежных средств и возникших обязательств по их возврату осуществляется в общем порядке.

Также как и в случае с реализацией ценных бумаг, аналитический учет обязательств по обратной поставке ценных бумаг по сделкам РЕПО на балансовых счетах по учету прочих привлеченных средств ведется на лицевых счетах «Обязательства по обратной поставке ценных бумаг по сделкам РЕПО», и такой учет должен обеспечить получение информации об обязательствах по каждой сделке РЕПО.

Аналитический учет требований по обратной поставке ценных бумаг по второй сделке РЕПО на балансовых счетах по учету прочих размещенных средств ведется на лицевых счетах «Требования по обратной поставке ценных бумаг по сделкам РЕПО» и также должен обеспечить получение информации о требованиях по каждой сделке РЕПО.

В данном случае размер требований равен размеру обязательств и совпадает с переоцененной на дату второй сделки РЕПО стоимостью облигаций, учитываемых на счете 91314.

Требования и обязательства по возврату ценных бумаг, имеющих рыночную стоимость, переоцениваются с периодичностью, установленной в кредитной организации. Первая переоценка осуществляется в день исполнения второй сделки РЕПО.

В случае падения рыночной цены (справедливой оценки) ценных бумаг одновременно выполняются две проводки:

Дт счетов прочих привлеченных средств (315, 316, 431–440)

Кт 70601 «Доходы», по символам доходов от операций с приобретенными ценными бумагами (13101–13108);

Дт 70606 «Расходы», по символам расходов по операциям с приобретенными ценными бумагами (23101–23108)

Кт счетов прочих размещенных средств (322, 323, 464–473).

В случае роста рыночной цены (справедливой оценки) ценных бумаг одновременно выполняются две проводки:

Дт 70606 «Расходы», по символам расходов по операциям с приобретенными ценными бумагами (23101–23108)

Кт счетов прочих привлеченных средств (315, 316, 431–440);

Дт счетов прочих размещенных средств (322, 323, 464–473)

Кт 70601 «Доходы», по символам доходов от операций с приобретенными ценными бумагами (13101–13108).

Острота проблемы оценки ценных бумаг, не имеющих рыночной стоимости, очевидная в случае обыкновенной реализации, в случае передачи по второй сделке РЕПО снимается. Если количество передаваемых ценных бумаг меньше или равно количеству ценных бумаг, полученных, если срок их возврата по второй сделке РЕПО совпадает или истекает ранее даты возврата ценных бумаг по первой сделке РЕПО, то у банка — первоначального покупателя по первой сделке РЕПО не возникнет дополнительных расходов, не отраженных на балансе, в результате неточного определения стоимости обязательства.

Отражение в учете требований и обязательств, возникающих в течение срока сделок РЕПО

В случае если на время действия второй сделки РЕПО выпадет срок уплаты купона по долговым ценным бумагам, полученным по первой сделке РЕПО, бухгалтерский учет облигаций аналогичен учету у первоначального покупателя, не совершающего сделок с ценными бумагами, приобретенными на возвратной основе.

Делается проводка:

Дт 47423 «Требования по прочим операциям», лицевой счет «Счет требований по выплатам по ценным бумагам, полученным без первоначального признания»

Кт 47422 «Обязательства по прочим операциям», лицевой счет «Счет обязательств по выплатам по ценным бумагам, полученным без первоначального признания».

Если вторая сделка РЕПО предполагает передачу «признания», то обязательства выполняются за счет собственных средств банка — первоначального покупателя по первой сделке РЕПО:

Дт 70606 «Расходы», по символам расходов по операциям с приобретенными ценными бумагами (23101–23108)

Кт 47422 «Обязательства по прочим операциям», лицевой счет «Счет обязательств по выплатам по ценным бумагам, полученным без первоначального признания».

Выплата и получение купонного дохода для сделок «без признания» должны происходить по факту выплаты купона эмитентом ценной бумаги.

Если указанная выплата имела место, то банк — первоначальный покупатель по первой сделке должен перечислить сумму, эквивалентную купону, уплаченному эмитентом, даже если первоначальный покупатель по второй сделке РЕПО не выполнил еще своих обязательств:

Дт 47422 «Обязательства по прочим операциям», лицевой счет «Счет обязательств по выплатам по ценным бумагам, полученным без первоначального признания»

Кт корреспондентских счетов.

В случае если эмитент не совершает выплат по купонам, срок учета требований и обязательств по их выплате на балансе устанавливается соглашением сторон, которое должно обеспечить фактическое получение доходов (в случае их выплаты) первоначальным покупателем по первой сделке РЕПО.

Ситуация по получению или выплате компенсационных взносов в течение срока действия обеих сделок РЕПО аналогична ситуации с выплатой купонных доходов. В случае равенства полученных и переданных ценных бумаг, а также паритета условий договоров, относительно компенсационных выплат, выплаты происходят «транзитом».

Если указанные равенство и паритет отсутствуют, либо обязательства не выполняются одной из сторон, выплата компенсационных взносов (возврат/передача ценных бумаг) может быть связана с дополнительными расходами по приобретению ценных бумаг.

Исполнение обязательств по второй части сделки РЕПО

Существует несколько вариантов исполнения обязательств по сделке РЕПО, в случае, если ценные бумаги уже были переданы по второй сделке РЕПО.

Самый простой и очевидный — в результате возврата ценных бумаг из второй сделки до срока окончания первой сделки РЕПО.

Возврат ценных бумаг производится следующими проводками:

Дт 50104–50110, 50116, 50205–50211, 50214, 50305–50311, 50313, 50605–50608, 50705–50708

Кт 322, 323, 464–473 (счета требований по прочим размещенным средствам), лицевой счет «Требования по возврату ценных бумаг по второй сделке РЕПО»;

Дт 315, 316, 431–440 (счета обязательств по прочим привлеченным средствам), лицевой счет «Обязательства по возврату ценных бумаг по первой сделке РЕПО»

Кт 61210;

Дт 61210

Кт 50104–50110, 50116, 50205–50211, 50214, 50305–50311, 50313, 50605–50608, 50705–50708.

В случае если дата по возврату ценных бумаг по второй сделке РЕПО более поздняя, чем дата возврата по первой сделке, возврат происходит за счет ценных бумаг, приобретенных банком-покупателем по первой сделке:

Дт 50104–50110, 50116, 50205–50211, 50214, 50305–50311, 50313, 50605–50608, 50705–50708

Кт счетов по учету денежных средств.

Исполнение обязательств по возврату ценных бумаг осуществляется аналогично возврату бумаг, возвращенных по второй сделке РЕПО:

Дт 315, 316, 431–440

Кт 61210;

Дт 61210

Кт 50104–50110, 50116, 50205–50211, 50214, 50305–50311, 50313, 50605–50608, 50705–50708.

Кроме указанного выше варианта исполнения обязательств по первой сделке РЕПО могут применяться погашение за счет ценных бумаг, полученных по новой (третьей) сделке РЕПО, и зачет против денежных требований. Поскольку данные способы и связанные с ними риски были уже описаны в предыдущей статье, мы не будем на них останавливаться.

Заключение

В четырех статьях (см. журнал «Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке», 2008, № 9, с. 79; № 10, с. 66; № 11, с. 53) мы бегло рассмотрели схемы бухгалтерского учета сделок РЕПО без передачи признания, которые в общих чертах рекомендованы к применению Банком России, для банка, выступающего разными сторонами по сделке и распоряжающегося на время приобретенными ценными бумагами. При рассмотрении этих схем был сделан ряд допущений, которые, в зависимости от внутренней политики в области бухгалтерского учета, могут быть приняты или отвергнуты при фактическом учете операций в том или ином банке.

Остается отметить, что учет в соответствии с рекомендациями, изложенными в Письме Банка России от 07.09.2007 № 141-Т, оказывает довольно значительное влияние на отчетность как банка-покупателя, так и банка-продавца.