Некоторые вопросы начисления и уплаты НДС кредитными организациями

Банковские или небанковские операции

Согласно подп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ банковские операции (за исключением инкассации) освобождены от обложения налогом на добавленную стоимость (далее - НДС), в том числе:
- "привлечение денежных средств организаций и физических лиц во вклады;
- размещение привлеченных денежных средств организаций и физических лиц от имени банков и за их счет;
- открытие и ведение банковских счетов организаций и физических лиц;
- осуществление расчетов по поручению организаций и физических лиц, в том числе банков-корреспондентов, по их банковским счетам;
- кассовое обслуживание организаций и физических лиц;
- купля-продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах (в том числе оказание посреднических услуг по операциям купли-продажи иностранной валюты);
- осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями в соответствии с законодательством Российской Федерации;
- выдача банковских гарантий, а также осуществление банками следующих операций:
- выдача поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме;
- оказание услуг, связанных с установкой и эксплуатацией системы "клиент-банк", включая предоставление программного обеспечения и обучение обслуживающего указанную систему персонала".

Кроме того, учитывая то, что основная масса операций, осуществляемых банками, не облагается НДС п. 5 ст. 170 НК РФ предоставляет банкам право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, суммы НДС, уплаченные поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг). Но при этом вся сумма налога, полученная банками по подлежащим обложению НДС операциям, должна быть уплачена в бюджет.

В практической деятельности кредитных организаций довольно часто возникают вопросы, об отнесении отдельных операций к банковским или небанковским. Особенно часто эти вопросы связаны с получением банками различного рода комиссионных. Рассмотрим конкретные примеры.

Комиссионное вознаграждение за оформление в помещении банка карточки с образцами подписей и оттиска печати

Банк берет комиссионное вознаграждение за оформление в помещении банка карточки с образцами подписей и оттиска печати в порядке, предусмотренном Указанием ЦБ РФ от 21.06.2003 № 1297-У "О порядке оформления карточки с образцами подписей и оттиска печати". Подлежит ли обложению НДС данная операция?

Открытие банковских счетов организаций и физических лиц не облагается НДС. При этом сама процедура открытия банковского счета предусматривает предоставление клиентом в банк карточки с образцами подписей и оттиска печати. По общему правилу, эта карточка должна быть заверена нотариально. Но Указание ЦБ РФ от 21.06.2003 № 1297-У в виде исключения из общего правила разрешило оформление карточки с образцами подписей и оттиска печати в помещении кредитной организации в присутствии уполномоченного сотрудника кредитной организации без нотариального свидетельствования подлинности подписей.

Однако эта услуга не является типичной банковской операцией по открытию банковского счета клиента. Поэтому сумму получаемого комиссионного вознаграждения за оформление карточки с образцами подписей и оттиска печати, на наш взгляд, следует облагать НДС (в отличии от комиссии за открытие или ведение банковского счета, которая не облагается НДС, поскольку открытие банковского счета является банковской операцией).

Комиссионное вознаграждение за досрочное погашение или пролонгацию кредита

Облагается ли НДС сумма комиссионного вознаграждения, которое банк взимает за досрочное погашение или пролонгацию кредита?

Для ответа на этот вопрос следует обратиться к перечню банковских операций, освобождаемых от НДС. В нем присутствуют операции по размещению банками привлеченных денежных средств от имени банков и за их счет. Следовательно, все кредитные операции банков не подлежат налогообложению НДС.

Таким образом, комиссионное вознаграждение за пролонгацию кредита и за досрочное погашение кредита не должно облагаться НДС.

Комиссия за оформлением чековой книжки

Облагается ли НДС сумма комиссии, взимаемой банком за оформлением чековой книжки?

Операции по расчетно-кассовому обслуживанию организаций банками не подлежат обложению НДС. В связи с этим сумму комиссии за оформление чековой книжки, по нашему мнению, не следует облагать НДС. Ведь эта операция связана с расчетно-кассовым обслуживанием клиента банка.

Комиссионное вознаграждение за SMS-сообщения клиентам

Банк отправляет на мобильные телефоны клиентов - физических лиц (держателей международных платежных карт VISA) SMS-сообщения о движении средств на их лицевых счетах, открытых для проведения операций с этими картами, по факту совершения авторизаций по банковским картам. В соответствии с принятыми тарифами банк взимает за эту услугу комиссионное вознаграждение. Подлежат ли обложению НДС данные услуги банка?

В соответствии со ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) как на возмездной, так и на безвозмездной основе.

Перечень операций, не подлежащих обложению НДС (освобождаемых от налогообложения), приведен в ст. 149 НК РФ. К числу освобождаемых от обложения НДС операций относятся, в частности, операции, перечисленные в подп. 4 п. 3 данной статьи, а именно, операции, осуществляемые организациями, обеспечивающими информационное и технологическое взаимодействие между участниками расчетов, включая оказание услуг по сбору, обработке и рассылке участникам расчетов информации по операциям с банковскими картами. Такими организациями являются в том числе и банки, осуществляющие процессинговые операции.

Отправку SMS-сообщений о движении средств на карточном счете по факту совершения авторизаций по банковской карте можно квалифицировать как услугу доставки информации по операциям с банковскими картами с помощью SMS.

Подпункт 4 п. 3 ст. 149 НК РФ не содержит ограничений по способам рассылки участникам расчетов информации по операциям с банковскими картами, следовательно можно сделать вывод о том, что оказание услуг по рассылке участникам расчетов информации по операциям с банковскими картами в виде SMS-сообщений относится к числу операций, освобождаемых от обложения НДС.

Плата за выполнение функций агента валютного контроля

Банк взимает плату за выполнение функций агента валютного контроля. Облагается ли НДС эта операция?

Выполнение уполномоченным банком функции агента валютного контроля не отнесено к банковским операциям ни гл. 21 НК РФ (п. 3 ст. 149), ни Законом о банках и банковской деятельности.

Услуги по выполнению банком функций агента валютного контроля, оформлению и подписанию паспорта сделки относятся к посредническим и в связи с этим облагаются НДС в общеустановленном порядке.

Другие вопросы начисления и уплаты НДС банками

Как относить НДС на расходы по приобретенным основным средствам

Банк приобрел основное средство. В учетной политике банка для целей налогообложения предусмотрен учет НДС в порядке, определенном п. 5 ст. 170 НК РФ. Правомерно ли признание в составе расходов в целях налогообложения прибыли организации сумм НДС, уплаченного при приобретении основного средства, равномерно в течение срока полезного использования в составе амортизации, или следует принимать НДС в составе расходов в целях налогообложения в общем порядке при оприходовании основных средств?

Это данный вопрос неоднократно разъяснялся налоговыми органами. Последнее разъяснение содержится в Письме ФНС России от 23.03.2005 № 03-1-03/373/10.

Согласно данным разъяснениям, если основные средства приобретены банком после введения в действие главы 25 НК РФ и банк исчисляет суммы НДС в соответствии с п. 5 ст. 170 НК РФ, то суммы этого налога, предъявленные банку при приобретении амортизируемого имущества, при исчислении налога на прибыль не увеличивают стоимость этого амортизируемого имущества, а относятся на расходы банка, связанные с производством и реализацией банковских операций и сделок, единовременно в полном объеме в момент ввода в эксплуатацию при условии использования указанных основных средств для осуществления деятельности, направленной на получение доходов.

Какую сумму НДС перечислить в бюджет

Банк реализует основное средство. В соответствии с принятой учетной политикой банк всю сумму НДС, полученную по облагаемым НДС операциям, перечисляет в бюджет. Какую сумму НДС должен перечислить банк в бюджет, если) основное средство оприходовано на балансе без НДС или с НДС?

В соответствии со ст. 146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признается объектом обложения НДС.

В случае если основное средство отражено в балансе без НДС, налоговая база определяется в общем порядке в соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ: "налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога".

Таким образом, если основное средство отражено в балансе без НДС, банк должен перечислить в бюджет 18% от цены реализации основного средства.

В случае если основное средство отражено в балансе с НДС, следует воспользоваться п. 3 ст. 154 НК РФ: "при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений ст. 40 настоящего Кодекса, с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок)".

Таким образом, в случае если основное средство отражено в балансе с НДС, банк должен перечислить в бюджет 18% от разницы между ценой реализации основного средства и его остаточной стоимостью с учетом переоценок.

НДС в составе имущества, полученного банком по договору об отступном

По договору об отступном банк принял от заемщика имущество на общую сумму 1 млн руб. В стоимость принятого имущества включен НДС. Стоимость имущества покрывает всю сумму долга по кредиту. Должен ли банк погасить задолженность заемщика по кредиту в полной сумме, а НДС уплатить за счет собственных средств или банк должен из стоимости переданного имущества вычесть НДС, а разницу направить на погашение просроченной задолженности по кредиту?

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации "товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе… передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного…". Таким образом, объект налогообложения при передаче имущества по договору об отступном возникает у передающей стороны (у заемщика). При этом на банк не может быть возложена обязанность перечислять в бюджет суммы НДС, исчисленные при передаче имущества на основании договора об отступном. В данном случае уплата НДС в бюджет является обязанностью заемщика, передавшего имущество по соглашению об отступном.

В соответствии со ст. 409 ГК РФ при предоставлении взамен исполнения по обязательству отступного такое обязательство прекращается. Соответственно, отражаемая в учете банка сумма задолженности заемщика по кредиту должна быть погашена в полном объеме.

Кроме того, банку необходимо иметь в виду следующее.

В соответствии с п. 3 ст. 169 НК РФ заемщик при передаче имущества в качестве отступного обязан составить и передать банку счет-фактуру.

Как следует из п. 2 ст. 167 НК РФ, прекращение задолженности заемщика по кредиту на основании договора о предоставлении отступного признается оплатой банком стоимости приобретаемого имущества и исчисленного с нее НДС.

На основании выставленного заемщиком счета-фактуры определяется сумма НДС, которая в зависимости от вида и назначения принятого в качестве отступного имущества может быть:
a) включена банком в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций в соответствии с п. 5 ст. 170 НК РФ, в том случае если имущество будет использоваться для осуществления операций, признаваемых на основании ст. 5 Федерального закона от 02.12.90 № 395-1 "О банках и банковской деятельности" (далее - Закон о банках и банковской деятельности) банковскими операциями;
б) на основании абз. 3 п. 4 ст. 170 НК РФ принята к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ (если приобретенное имущество будет использоваться для осуществления операций, облагаемых НДС);
в) на основании абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ принята к вычету либо учтена в составе стоимости приобретенного имущества в той пропорции, в которой такое имущество будет использоваться для осуществления операций, как облагаемых, так и не облагаемых НДС.

При этом применение правил, изложенных в п. 5 либо в п. 4 ст. 170 НК РФ, обусловлено принятой банком учетной политикой для целей налогообложения.

Возврат доли в уставном капитале общества

Банк имеет долю участия в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью, стоимостная оценка которой увеличилась в результате проведения данным обществом капитализации.

Являются ли объектом обложения НДС денежные средства, полученные банком в результате выхода из состава участников этого общества в размере, превышающем сумму первоначально внесенного взноса на сумму изменения оценки доли в результате проведения капитализации?

В соответствии со ст. 94 ГК РФ и ст. 26 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" участник общества с ограниченной ответственностью вправе в любое время выйти из общества, причем независимо от согласия других его участников или общества.

Следует отметить, что в случае выхода участника из общества его доля переходит к обществу с момента подачи заявления о выходе из общества. При этом общество обязано выплатить участнику общества, подавшему заявление о выходе из общества, не номинальную, а действительную стоимость его доли.

Напомним, что действительная стоимость доли участника общества соответствует части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру его доли, и определяется на основании данных бухгалтерской отчетности общества за год, в течение которого было подано заявление о выходе из общества. Действительная стоимость доли участника общества выплачивается за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и размером уставного капитала общества. В случае если такой разницы недостаточно для выплаты участнику общества действительной стоимости его доли, общество обязано уменьшить свой уставный капитал на недостающую сумму.

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

При этом на основании ст. 39 НК РФ не признается реализацией товаров (работ, услуг) "передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками…".

Согласно подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории Российской Федерации долей в уставном (складочном) капитале организаций.

Необходимо отметить, что в ст. 146 НК РФ Федеральным законом от 29.05.02 № 57-ФЗ было внесено дополнение, согласно которому объектом обложения НДС признается также передача имущественных прав. В связи с этим в профессиональной литературе нашло отражение мнение о том, что при уступке своей доли участником общества с ограниченной ответственностью НДС взимается в порядке, установленном подп. 5 п. 3 ст. 39 НК РФ, то есть с превышения полученной суммы над стоимостью первоначального взноса участника. Аналогичное мнение высказало и Управление МНС по г. Москве в письмах от 06.07.2001 № 02-11/30954 и от 12.02.2002 № 24-11/6322. Такое мнение представляется, безусловно, ошибочным по следующим основаниям.

Реализация долей в уставном (складочном) капитале организаций (паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах) не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) согласно подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ. Как бы не интерпретировать норму ст. 146 НК РФ об обложении НДС передачи имущественных прав, норма подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ об освобождении от НДС реализации долей в уставном (складочном) капитале является по отношению к нормам ст. 146 специальной; следовательно, ею и надлежит руководствоваться в дальнейшем.

Что же касается попыток применить к операции по реализации доли подп. 5 ст. 3 ст. 39 НК РФ, то в их основе лежит смешение двух различных ситуаций.

1. Налогообложение операции по передаче имущества обществом участнику в счет его доли.

Именно эта ситуация разъясняется в п. 3.3.4 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 № БГ-3-03/447(далее - Методические рекомендации по применению гл. 21 НК РФ): при передаче имущества участнику хозяйственного общества при выходе из общества "не облагается налогом стоимость возвращаемого имущества участника общества, ранее внесенного им в качестве взноса в уставный капитал. При передаче этому участнику общества иного имущества, ему не принадлежащего, стоимостная разница облагается налогом в общеустановленном порядке".

Эта ситуация регулируется подп. 5 п. 3 ст. 39 НК РФ, согласно которому не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества. На основании этой нормы стоимость имущества, превышающая стоимость первоначального взноса участника, будет облагаться НДС, но не у получившего это имущество участника, а у передавшего его общества.

Это обусловлено тем, что в данном случае речь идет о налогообложении не реализации доли в уставном капитале, а передачи имущества в ее оплату. Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ облагаться НДС сумма вышеуказанного превышения может только в качестве передачи права собственности на товары, результаты выполненных работ на безвозмездной основе, а такая передача, как известно, облагается не у получающей, а у передающей стороны.

Это происходит в случае, если общество передает участнику налогооблагаемое имущество, к которому не относятся, в частности, денежные средства (подп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ).

2. Налогообложение операции по передаче доли (как имущественного права требования к обществу) участником обществу или другим лицам.

Эта ситуация (т.е. порядок налогообложения не общества или другого лица, выступающего в роли покупателя доли, а продающего долю участника) регулируется, как уже указывалось, подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ, согласно которому полученные продавцом средства не облагаются НДС.

На основании изложенного можно сделать вывод, что сумма денежных средств, которые будут получены банком в результате выхода из состава участников общества с ограниченной ответственностью (т.е. в результате реализации обществу своей доли), в размере, превышающем сумму первоначально внесенного взноса, не подлежит обложению НДС (в том числе, не подлежит обложению НДС и разница, возникшая в результате изменения номинальной стоимости доли).

Пени от клиентов за просрочку платежей

Банк получает от клиентов за просрочку платежей по договорам пени. Являются ли пени налогооблагаемой базой для начисления НДС?

Действующее в настоящее время налоговое законодательство не позволяет дать на этот вопрос четкий и однозначный ответ.

Налоговые органы рассуждают следующим образом. В соответствии со ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

На основании подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база, определяемая в соответствии со ст. 153 - 158 НК РФ, определяется с учетом сумм, полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Таким образом, согласно вышеуказанным нормам НК РФ суммы санкций, полученные за неисполнение или ненадлежащее исполнение договоров, включаются в налоговую базу, если они связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Учитывая изложенное, суммы штрафов, пеней, неустоек, перечисленных контрагентом за невыполнение условий договоров, включаются в налоговую базу в том налоговом периоде, в котором денежные средства поступили на расчетный счет либо в кассу налогоплательщика.

Эта позиция налоговых органов изложена, например, в письмах Управления МНС России по г. Москве от 31.10.2003 № 24-14/61194 и от 26.04.02 № 11-14/19530.

В Письме МНС России от 27.04.2004 № 03-1-08/1087/14 изложено несколько иное мнение по данному вопросу. В частности, указано, что нормы ст. 162 НК РФ не применяются в отношении штрафных санкций, которые получает покупатель товаров (работ, услуг) от поставщика за ненадлежащее исполнение (неисполнение) им условий договора. Если же санкции уплачивает покупатель поставщику, то поставщик обязан включить полученные суммы в налоговую базу по НДС.

Следует отметить, что Минфин России придерживается по этому вопросу аналогичной точки зрения. В Письме Минфина России от 21.10.2004 № 03-04-11/177 указано, что проценты за пользование чужими денежными средствами, полученные поставщиком от покупателя за несвоевременную оплату товара, облагаются НДС на основании подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ. Аналогичное разъяснение дается и в Письме Минфина России от 18.10.2004 № 03-04-11/168 в отношении сумм штрафных санкций, полученных исполнителем от заказчиков услуг за нарушение сроков оплаты и других условий, предусмотренных договорами.

Однако ряд налогоплательщиков по рассматриваемому вопросу высказывает иное мнение. И это мнение подтверждено арбитражной практикой.

Позиция налогоплательщиков заключается в том, что суммы санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение договоров, предусматривающих переход права собственности на товары, выполнение работ, оказание услуг, не являются объектом обложения НДС согласно ст. 146 НК РФ и потому не увеличивают базу по данному налогу.

При этом налогоплательщики рассуждают следующим образом. В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. В свою очередь, реализацией товаров (работ, услуг) согласно п. 1 ст. 39 НК РФ признается передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг.

Согласно ст. 153 НК РФ при определении налогооблагаемой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг).

В соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг). Следовательно, НДС может облагаться только та сумма, которая увеличивает стоимость товаров (работ, услуг).

В соответствии с положениями ст. 330 ГК РФ неустойка (пени, штрафы) является способом обеспечения исполнения обязательств. Следовательно, уплата неустойки связана с нарушением условий договора, а сумма неустойки платится сверх цены товаров (работ, услуг), компенсируя возможные или реальные убытки потерпевшей стороне.

Федеральным законом от 29.12.2000 № 166-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее -Закон № 166-ФЗ) суммы санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение договоров были исключены из состава платежей, увеличивающих базу по НДС. Одновременно были изъяты и положения, связанные с осуществлением налоговых вычетов по НДС, уплачиваемому в составе таких санкций, которые ранее были предусмотрены в п. 9 ст. 171 НК РФ. Согласно ст. 3 Закона № 166-ФЗ он вступил в силу с 1 января 2001 года.

На основании изложенного можно сделать вывод о том, что санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение указанных договоров не являются объектом обложения НДС, а также не входят в состав платежей, увеличивающих базу по НДС, следовательно, начисление налога в этой части неправомерно.

Стоит отметить, что дополнительным аргументом в пользу налогоплательщика могло быть указание на разъяснения МНС России. Согласно п. 37.1 Методических рекомендаций по применению гл. 21 НК РФ в налоговую базу по НДС включаются любые денежные средства, получаемые организациями на счета в учреждениях банков либо в кассу, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

Таким образом, если санкции предусмотрены договором за его ненадлежащее исполнение, то оснований для перевода указанных сумм в категорию выручки от реализации товаров (работ, услуг) для целей налогообложения НДС нет. Такая точка зрения была изложена в постановлениях федеральных арбитражных судов Северо-Западного округа от 10.04.2002 № А56-27707/01 и Восточно-Сибирского округа от 27.08.2003 № А33-89/03-С3н-Ф02-2684/03-С1. К сожалению, до настоящего времени обобщающей практики ВАС РФ по данному вопросу нет, есть только практика федеральных арбитражных окружных судов.

Анализ арбитражной практики показывает, что у налогоплательщиков есть довольно хорошие шансы отстоять такую точку зрения в суде. Ведь налогоплательщикам удлось выиграть подобные споры в некоторых округах (например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 26.07.2004 № Ф04-5204/2004 (А45-3259-31), ФАС Уральского округа от 21.08.2003 № Ф09-2548/03-АК, ФАС Северо-Западного округа от 10.04.2002 № А56-27707/01).

Счета-фактуры в электронном виде

Банк по электронной почте получает счета-фактуры, оформленные в электронном виде и заверенные электронно-цифровой подписью руководителя и главного бухгалтера организации. Правомерно ли использование таких счетов-фактур?

Следует отметить, что налоговые правоотношения регулируются законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, в то время как правовые условия использования электронной цифровой подписи в электронных документах регулируются Федеральным законом от 10.01.2002 № 1-ФЗ "Об электронной цифровой подписи".

В соответствии с налоговым законодательством счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ.

Согласно п. 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными должностными лицами, уполномоченными на то в соответствии с приказом по организации. При этом в данной статье НК РФ не установлена норма, в соответствии с которой возможно использование электронно-цифровых подписей руководителя и главного бухгалтера организации. Нет такой нормы и в других статьях НК РФ.

В электронном виде налогоплательщики могут, например, на основании п. 2 ст. 80 НК РФ предоставлять налоговую декларацию в налоговый орган по месту своего учета, а право выставления в электронном виде счетов-фактур НК РФ не предусмотрено.

Более того, НК РФ содержит положение, согласно которому счета-фактуры, не соответствующие установленным нормам их заполнения, не могут регистрироваться в книге покупок. В частности, в п. 2 ст. 169 НК РФ предусмотрено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, использование счетов-фактур, оформленных в электронном виде и заверенных электронно-цифровой подписью руководителя и главного бухгалтера организации, по нашему мнению, является неправомерным.