Проблемы учета страховых операций и заполнения форм отчетности при расторжении договора страхования из-за неуплаты страховой премии

Условия

Рассмотрим конкретную ситуацию, связанную с заключением страховой компанией двух договоров страхования имущества 1 октября 2003 года со сроком действия 1 год (366 дней — 2004 год високосный).

Итак, страховая премия по первому договору составляет 18 000 рублей, а по второму — 12 000 рублей. В дальнейшем договоры страхования по данному виду не заключались. По условиям одного из заключенных договоров уплата страховой премии должна производиться единовременно.

в рассрочку двумя платежами в следующие сроки:
1. 6000 руб. не позднее 1 октября 2003 г.;
2. 6000 руб. не позднее 1 апреля 2004 г.

Первую часть страховой премии страхователь уплатил в установленный срок. Страховщик в соответствии с требованиями законодательства отразил все операции по начислению страховой премии и формированию страховых резервов, исходя из полной суммы страховой премии 12 000 рублей в IV квартале 2003 года. Риски по договорам в перестрахование не передавались; выплаты по договорам отсутствовали.

Вторая часть страховой премии страхователем не была уплачена своевременно. Если условиями договора страхования предусмотрено, что договор расторгается в случае неуплаты очередной части страхового взноса, то страховщик может считать данный договор досрочно расторгнутым. Основанием могут служить условия договора страхования и положения пункта 3 статьи 450 ГК РФ, пункта 3 статьи 954 ГК РФ и пункта 2 статьи 958 ГК РФ.

В данной ситуации страховщик не обязан направлять страхователю письменное уведомление о досрочном расторжении договора. Однако обычаи делового оборота предполагают возможность направления такого письменного уведомления, так как, возможно, задержка уплаты очередного взноса произошла по экстраординарным причинам (болезнь физического лица, ошибка в платежных документах и т.п.). Фактически же страхователь не предполагал расторгать договор в одностороннем порядке.

Если же в договоре страхования отсутствует положение о досрочном расторжении договора в случае неуплаты очередного страхового взноса, то страховщику следует оформить расторжение договора исходя из положений пункта 1 статьи 452 ГК РФ. В этом случае страхователю следует направить письменное уведомление о досрочном расторжении договора в связи с неисполнением страхователем своих обязательств. Практически единственным обязательством страхователя по договору страхования является уплата страховой премии. Отказ от исполнения этого обязательства не может рассматриваться иначе, как отказ от исполнения договора.

На основании ответа страхователя страховщик имеет право считать договор расторгнутым. При этом на основании пункта 2 статьи 453 ГК РФ, которая однозначно говорит о том, что при расторжении договора обязательства сторон прекращаются, прекращаются и обязательства страхователя по уплате неоплаченной части премии.

Проблема первая. Заполнение отчетности за 2004 год

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности страховщиками (Приложение к приказу Минфина России от 4 сентября 2001 г. № 69н) при неисполнении страхователем обязательства по уплате страховой премии (взноса) в срок, установленный договором страхования, и невозможности ее взыскания в случаях, установленных законодательством или договором страхования, а также в случае признания договора страхования недействительным, на сумму начисленной страховой премии (взноса) производится сторнирующая запись способом «красное сторно».

Данная запись произведена в учетных регистрах СК «Гамма» по итогам 1 полугодия 2004 г.

Таким образом, сумма страховых премий, начисленных в 2004 году, фактически уменьшается на сумму 6000 рублей на основании бухгалтерской записи методом «красное сторно». В результате при заполнении формы № 2-страховщик «Отчет о прибылях и убытках» за 1 полугодие 2004 года (утверждена приказом Минфина России от 8 декабря 2003 г. № 113н) сумма страховой премии, отраженная по строке 081, должна быть уменьшена на 6000 рублей по сравнению с суммой фактически начисленной премии за этот отчетный период. Данное несоответствие будет существовать и при заполнении отчетности по итогам 2004 года.

В то же время по строке 010 таблицы подраздела 3.11 раздела 3 формы № 8 «Отчет о страховых резервах по видам страхования иным, чем страхование жизни» должна быть указана сумма страховой премии за 2004 год в полном размере, так как расчет страховых резервов отчетного периода производится исходя именно из этой величины. В результате нарушится требование о взаимоувязке показателей отчетности страховых организаций, представляемой на магнитных носителях.

Невыполнение взаимоувязок показателей отчетности является прямым поводом для получения предписания от органа страхового надзора. Избежать этого может помочь изложение всех причин расхождения показателей в пояснительной записке к годовой отчетности.

Вопросы регламентации операций в нормативных документах

Порядок взаимоувязки показателей форм для годовой отчетности страховщиков, включающий форму № 8-страховщик, был установлен письмом Минфина России от 14 марта 2003 г. № 24-07/04 «О порядке представления страховыми организациями годовой бухгалтерской отчетности и отчетности, представляемой в порядке надзора, за 2002 год на магнитных носителях». В настоящее время данный документ отменен письмом Минфина России от 11.03.04 № 24-07/04 «О порядке представления страховыми организациями бухгалтерской отчетности и отчетности, представляемой в порядке надзора, на магнитных носителях (годовой отчетности) и в электронном виде (промежуточной отчетности)».

На данный момент действующим является только письмо Минфина России от 18 июня 2004 г. № 24-07/04 «О рекомендации по взаимоувязке показателей форм промежуточной бухгалтерской отчетности страховых организаций, представляемой в порядке надзора». Однако в данном документе отсутствует взаимоувязка показателей по форме № 8-страховщик. Возможно, что к моменту сдачи отчетности за 2004 год будет издан новый нормативный документ, предусматривающий взаимоувязку показателей всех тринадцати форм годовой отчетности страховщиков. Поэтому бухгалтерам необходимо обратить на это особое внимание.

Проблема вторая. Порядок расчета резерва произошедших, но незаявленных убытков в 2004 г.

Согласно приказу Минфина России от 11 июня 2002 г. № 51н (в редакции приказа Минфина России от 23 июня 2003 г. № 54н) «Об утверждении Правил формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни» (далее Приказ № 51н) расчет резерва произошедших, но незаявленных убытков (далее — РПНУ) может производиться как по методике, изложенной в пункте 1 Приложения № 1, так и с использованием иных актуарных методов расчета.

По договорам, относящимся к учетным группам 1 – 11, рассматриваются данные не менее чем за 12 периодов наступления убытков (периодов оплаты (развития), предшествующих отчетной дате, по договорам, относящимся к учетным группам 12 – 19, — не менее чем за 20 периодов, предшествующих отчетной дате (пункт 1.2 Приложения № 1 к приказу № 51н).

Однако если страховщик заключает договоры, относящиеся к какой-либо учетной группе, для которой нет необходимого объема данных об оплаченных убытках за требуемое число периодов, то в качестве РПНУ по данной учетной группе принимается наибольший из двух резервов произошедших, но незаявленных убытков: резерв, рассчитанный по методике, изложенной в пункте 1.1 Приложения № 1 к Приказу № 51н, или резерв, рассчитанный в размере 10% от заработанной страховой премии за последние 4 квартала, предшествующие отчетной дате (пункт 1.3 Приложения № 1 к Приказу № 51н). Расчет РПНУ по второму варианту производится исходя из заработанной страховой премии, определенной пунктом 30 Приказа № 51н.

Для расчета страховых резервов заработанная страховая премия определяется как страховая брутто-премия, начисленная в отчетном периоде, увеличенная на величину резерва незаработанной премии на начало отчетного периода и уменьшенная на величину резерва незаработанной премии на конец этого же периода.

Если страховщик применил методику расчета РПНУ в размере 10% от заработанной страховой премии за последние 4 квартала, то он может столкнуться с рядом вопросов. Например, какую величину базовой страховой премии по 11 учетной группе использовать при расчете РПНУ за II квартал 2004 г.; как формировать РПНУ, если базовая премия по данной учетной группе окажется отрицательной величиной, и т.д.

Данные таблицы 1 показывают разницу в величине РПНУ в случае включения или невключения в базовую страховую премию сторнировочных записей.

Таблица 1

Данные для расчета РПНУ

Как видно из таблицы, различный учет базовой страховой премии при формировании РПНУ весьма существенно влияет на финансовый результат.

В настоящее время данная проблема законодательно не урегулирована. Поэтому мы обращаем внимание специалистов-методологов Минфина России на то, что проблемы, изложенные выше, могут быть решены путем внесения дополнений в соответствующие инструктивные документы.

В Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности страховщиками (Приложение к приказу Минфина России от 4 сентября 2001 г. № 69н) даны указания по отражению операций на субсчете 22-5 «Возврат страховых премий (взносов) и выкупные суммы».

На субсчете 22-5 «Возврат страховых премий (взносов) и выкупные суммы» отражаются возвращенные страхователям, перестрахователям страховые премии (взносы), а также выплаченные выкупные суммы в случаях досрочного прекращения или изменения условий (уменьшение страховой суммы и т.д.) договора страхования, сострахования и перестрахования. То есть применение данного субсчета допустимо только при фактическом возврате денежных средств.

Если же допустить возможность отражения на данном субсчете операций по уменьшению ранее начисленных, но не поступивших страховых премий по досрочно расторгнутым договорам страхования, то проблемы страховых компаний устраняются:

• финансовый результат от изменения методики отражения операций не изменяется;
• сумма уменьшения страховой премии по досрочно расторгнутым договорам прошлых лет не влияет на начисленные страховые премии отчетного периода. То есть сумма премий в форме № 2-страховщик по строке 081 соответствует данным учетных регистров по счету 92 «Страховые премии (взносы)». Полностью выполняются взаимоувязки данных всех форм отчетности страховщика:
• исключаются разночтения и ошибки при расчете базовой страховой премии для начисления страховых резервов;
• при начислении РПНУ сумма не поступившей страховой премии включается в состав страховых выплат, что обеспечивает ее полный учет при заполнении «треугольника убытков».