Новый порядок составления годового бухгалтерского отчета кредитными организациями

Изменения и дополнения порядка составления годового отчета кредитных организаций

Новое Указание ЦБ РФ от 17.12.2004 № № 1530-У "О порядке составления кредитными организациями годового бухгалтерского отчета" (далее - Указание № 1530-У) применяется к составлению годовой бухгалтерской отчетности кредитными организациями за 2004 год. До этого кредитные организации при составлении годового бухгалтерского отчета руководствовались Указанием ЦБ РФ от 13.12.2001 № 1069-У "О годовом отчете кредитных организаций". На протяжении трех лет Банк России не изменял свои указания по порядку и составу годовой бухгалтерской отчетности кредитных организаций и не вносил в них какие-либо дополнения.

Указание ЦБ РФ № 1530-У содержит ряд нововведений, которые приближают годовой бухгалтерский отчет кредитных организаций к отчетности, составленной в соответствии с требованиями Международных стандартов финансовой отчетности (далее - МСФО). Самым значимым из них, на наш взгляд, является то, что, начиная с отчетности за 2004 год, кредитные организации составляют годовой бухгалтерский отчет с учетом событий после отчетной даты. Такое требование, как известно, содержится в МСФО 10 "События после отчетной даты".

В то же время следует отметить, что все другие российские коммерческие организации, кроме кредитных, уже давно отражают в своей годовой бухгалтерской отчетности существенные события, произошедшие после отчетной даты. Ведь Минфин России Приказом от 25.11.98 № 56н утвердил Положение по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98), которое вступило в действие с 1 января 1999 года в рамках Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 06.03.98 № 283.

Рассмотрим более подробно, как Банк России трактует определение "события после отчетной даты" и какой порядок отражения в бухгалтерском учете данных событий устанавливает Банк России.

Событием после отчетной даты согласно п. 3.1 Указания № 1530-У признается факт деятельности кредитной организации, который происходит в период между отчетной датой и датой подписания годового бухгалтерского отчета и оказывает или может оказать существенное влияние на ее финансовое состояние на отчетную дату. При этом критерии существенности определяются кредитной организацией самостоятельно и отражаются в учетной политике. К событиям после отчетной даты относятся:
1) события, подтверждающие существовавшие на отчетную дату условия, в которых кредитная организация вела свою деятельность;
2) события, свидетельствующие о возникших после отчетной даты условиях, в которых кредитная организация ведет свою деятельность.

Деление событий после отчетной даты на указанные выше два типа полностью соответствует МСФО 10 "События после отчетной даты".

Как и в МСФО 10, события, свидетельствующие о возникших после отчетной даты условиях, в которых кредитная организация ведет свою деятельность, не являются корректирующими отчетность событиями и согласно Указанию № 1530-У в бухгалтерском учете не отражаются. Они подлежат раскрытию в пояснительной записке.

События, подтверждающие существовавшие на отчетную дату условия, в которых кредитная организация вела свою деятельность, являются корректирующими отчетность событиями. Они подлежат отражению в бухгалтерском учете в порядке, изложенном в Указании № 1530-У. Банк России в п. 3.1.2 Указания № 1530-У приводит примерный перечень событий после отчетной даты, которые могут подтверждать существовавшие на отчетную дату условий, в которых кредитная организация вела свою деятельность. В частности, к таким событиям после отчетной даты могут быть отнесены:
- объявление в установленном порядке заемщиков и дебиторов кредитной организации банкротами, если по состоянию на отчетную дату в отношении этих заемщиков и дебиторов уже осуществлялась процедура банкротства;
- произведенная после отчетной даты оценка активов, результаты которой свидетельствуют об устойчивом и существенном снижении их стоимости, определенной по состоянию на отчетную дату, или получение информации о существенном ухудшении финансового состояния заемщиков и дебиторов кредитной организации по состоянию на отчетную дату, последствиями которого могут являться существенное снижение или потеря ими платежеспособности;
- начисления (корректировки, изменения) по налогам и сборам за отчетный год, по которым в соответствии с законодательством Российской Федерации кредитные организации являются налогоплательщиками и плательщиками сборов;
- обнаружение после отчетной даты существенной ошибки в бухгалтерском учете или нарушения законодательства при осуществлении деятельности кредитной организации, которые ведут к искажению бухгалтерской отчетности за отчетный период, влияющие на определение финансового результата;
- объявление дивидендов (выплат) по принадлежащим кредитной организации акциям (долям, паям);
- переоценка основных средств по состоянию на 1 января нового года.

В п. 3.2 Указания № 1530-У Банк России устанавливает порядок бухгалтерского учета событий после отчетной даты, подтверждающих существовавшие на отчетную дату условия, в которых кредитная организация вела свою деятельность.

Прежде всего следует отметить, что события после отчетной даты проводятся и отражаются только в балансе головного офиса кредитной организации.

События после отчетной даты кредитные организации могут отражать в бухгалтерском учете в период между отчетной датой и датой составления годового бухгалтерского отчета.

Интересно отметить, что если ранее сроки составления и представления годового бухгалтерского отчета были установлены Банком России, то теперь, начиная с отчетности за 2004 год, в соответствии с п. 1.4 Указания № 1530-У порядок и сроки составления годового бухгалтерского отчета утверждаются в учетной политике кредитной организации исходя из установленного в соответствии с учредительными документами порядка представления годового отчета на утверждение общего собрания акционеров (участников) и с учетом сроков проведения аудиторской проверки.

Также отметим, что теперь Банк России не разрешает проведение каких-либо операций заключительными оборотами. Само понятие заключительные обороты исчезло.

В первый рабочий день нового года после составления ежедневного баланса на 1 января нового года остатки, отраженные на счетах 70301 "Прибыль отчетного года", 70401 "Убытки отчетного года", подлежат переносу на счета 70302 "Прибыль предшествующих лет", 70402 "Убытки предшествующих лет" соответственно. Остатки, отраженные на счете 70501 "Использование прибыли отчетного года", подлежат переносу на счет 70502 "Использование прибыли предшествующих лет".

События после отчетной даты подлежат отражению в бухгалтерском учете на счетах 70302 "Прибыль предшествующих лет", 70402 "Убытки предшествующих лет", 70502 "Использование прибыли предшествующих лет".

Если к моменту возникновения необходимости отражения в бухгалтерском учете события после отчетной даты данное событие уже было отражено бухгалтерскими проводками текущего года, то указанные проводки текущего года следует закрыть соответствующими сторнировочными записями и затем отразить в бухгалтерском учете событие после отчетной даты на указанных выше счетах.

При этом запрещается корреспонденция счетов 70302, 70402, 70502 со счетами по учету:
- уставного капитала;
- кассы;
- банковских счетов клиентов, включая корреспондентские счета (корреспондентские субсчета) банков-корреспондентов, а также счетов в драгоценных металлах;
- корреспондентских счетов (корреспондентских субсчетов) в Банке России и банках-корреспондентах (в том числе в драгоценных металлах);
- привлеченных и размещенных денежных средств и драгоценных металлов;
- обязательств и требований по прочим операциям (счет 47422 "Обязательства по прочим операциям", счет 47423 "Требования по прочим операциям"), расчетов с прочими кредиторами и дебиторами (счет 60322 "Расчеты с прочими кредиторами", счет 60323 "Расчеты с прочими дебиторами");
- расчетов с филиалами.

Как и ранее, не допускается превышение использованной прибыли отчетного года над фактически полученной прибылью либо наличие использованной прибыли отчетного года при фактически допущенном убытке.

В случае возникновения превышения использованной прибыли над фактически полученной прибылью либо наличия использованной прибыли отчетного года при фактически допущенном убытке на сумму превышения использованной прибыли отчетного года над фактически полученной прибылью либо на сумму использованной прибыли отчетного года при фактически допущенном убытке кредитная организация обязана осуществить следующие бухгалтерские записи по сторнированию как событие после отчетной даты:

- начисленных в отчетном году, но невыплаченных дивидендов:

Д-т 60320 "Расчеты с акционерами (участниками) по дивидендам"
К-т 70502 "Использование прибыли предшествующих лет";

- начисленных в отчетном году, но неизрасходованных средств фондов (за исключением кредитных организаций, созданных в форме акционерных обществ):

Д-т 107 "Фонды"
К-т 70502 "Использование прибыли предшествующих лет".

При этом указанные сторнировочные бухгалтерские записи осуществляются в пределах имеющихся на счетах 60320 "Расчеты с акционерами (участниками) по дивидендам", 107 "Фонды" остатков, но не более начисленных в отчетном году.

В случае если осуществление указанных выше бухгалтерских записей не позволяет устранить превышение использованной прибыли отчетного года над фактически полученной прибылью, то на сумму остатка на счете 70302 "Прибыль предшествующих лет" осуществляется следующая бухгалтерская проводка:

Д-т 70302 "Прибыль предшествующих лет"
К-т 70502 "Использование прибыли предшествующих лет".

Если осуществление указанных выше бухгалтерских записей не позволяет полностью погасить остаток использованной прибыли отчетного года при фактически допущенном убытке либо полностью устранить превышение использованной прибыли над фактически полученной, то остаток счета 70502 "Использование прибыли предшествующих лет" относится на убытки следующей бухгалтерской проводкой:

Д-т 70402 "Убытки предшествующих лет"
К-т 70502 "Использование прибыли предшествующих лет".

Указанная сумма отражается в отчете о прибылях и убытках по символу 35001 "Сумма, списанная со счета 70502 и отнесенная непосредственно на убытки".

Изменения и дополнения Правил ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях

Новации в порядке составления кредитными организациями годового бухгалтерского отчета повлекли за собой необходимость внесения изменений и дополнений в Правила ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях. Эти изменения и дополнения отражены в Указании Банка России от 17.12.2004 № 1531-У "О внесении изменений в Положение Банка России от 5 декабря 2002 года № 205-П "О Правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации"" (далее - Указание № 1531-У).

Абзац 14 п. 7.3 части 2 "Характеристика счетов" Правил ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях "После проведения заключительных оборотов остаток по счету 70501 переносится на счет 70502" изложен в новой редакции: "Порядок переноса остатков со счета 70501 на счет 70502 определяется нормативным актом Банка России о порядке составления кредитными организациями годового бухгалтерского отчета".

Абзацы 15 и 16 п. 7.3 части 2 "Характеристика счетов" Правил ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях признаны утратившими силу. Напомним их содержание: "В случае если после завершения заключительных оборотов и до проведения годового собрания акционеров (участников) требуется внесение изменений в распределение прибыли отчетного года, то внесенные изменения отражаются в текущем году по счету 70502. При этом если в результате таких изменений возникло превышение использованной прибыли (счет 70502) над фактически полученной (счет 70302) или при фактически допущенных убытках (счет 70402) возникла использованная прибыль (счет 70502), кредитная организация может в указанный период времени осуществить сторнировочные проводки применительно к порядку, предусмотренному нормативным актом Банка России о составлении годового бухгалтерского отчета.

После утверждения годового отчета собранием акционеров (участников) кредитной организации счет 70502 при реформации баланса закрывается в корреспонденции со счетом 70302".

Указание № 1531-У дополнило Положение ЦБ РФ от 05.12.2002 № 205-П новыми приложениями № 13 "Ведомость оборотов по отражению событий после отчетной даты" и № 14 "Сводная ведомость оборотов по отражению событий после отчетной даты" , в которых регистрируются операции, связанные с событиями после отчетной даты ("СПОД").

В период составления годового бухгалтерского отчета события после отчетной даты показываются в ежедневной оборотной ведомости (форма которой приведена в приложении 8 к Положению ЦБ РФ от 05.12.2002 № 205-П "О Правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации") оборотами нового года и, кроме того, по каждому счету второго порядка, по которому были проведены операции по отражению событий после отчетной даты, а также по итоговым строкам (по балансовым счетам первого порядка, разделам, по активу и пассиву и по строке "Всего оборотов"), события после отчетной даты показываются оборотами по отдельной строке "в том числе СПОД" в графах 5 - 10. В графах входящих и исходящих остатков события после отчетной даты по строке "в том числе СПОД" не выделяются.

Одновременно события после отчетной даты приводятся в ведомости оборотов по отражению событий после отчетной даты, составляемой по форме приложения 13 к Положению № 205-П. По окончании отражения в бухгалтерском учете событий после отчетной даты составляется сводная ведомость оборотов по отражению событий после отчетной даты по форме приложения 14 к Положению № 205-П.

Операции по отражению в бухгалтерском учете событий после отчетной даты подлежат дополнительному контролю.

В качестве еще одного положительного момента отметим тот факт, что значительно снижен объем годового отчета, предоставляемого кредитной организацией в территориальное учреждение Банка России по ее местонахождению.

В соответствии с Указанием ЦБ РФ от 13.12.2001 № 1069-У кредитные организации предоставляли 14 форм отчетности:
1) Оборотная ведомость по счетам бухгалтерского учета в кредитных организациях за декабрь отчетного года (форма № 101);
2) Расчет собственных средств (капитала) по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным (форма № 134);
3) Расшифровки отдельных балансовых счетов для расчета обязательных нормативов и значения обязательных нормативов по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным (форма № 135);
4) Сведения о величине кредитного риска по инструментам, отражаемым на внебалансовых счетах бухгалтерского учета (кроме срочных сделок) по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным (форма № 650);
5) Сведения о величине кредитного риска по срочным сделкам по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным (форма № 651);
6) Сводный отчет о размере рыночного риска по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным (форма № 153);
7) Отчет об открытых валютных позициях на конец операционного дня отчетного года (форма № 634);
8) Расчет резерва на возможные потери по ссудам по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным (форма № 115);
9) Расчет резервов на возможные потери по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным (форма № 155);
10) Отчет о прибылях и убытках кредитной организации за отчетный год (форма № 102);
11) Данные об использовании прибыли и фондов, создаваемых из прибыли, по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным (форма № 126);
12) Данные о движении денежных средств по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным (форма № 123);
13) Отчет о состоянии внутреннего контроля в банке по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным;
14) Пояснительная записка.

Согласно новому Указанию № 1530-У в состав годового отчета кредитной организации включается лишь четыре формы отчетности:
1) Годовой бухгалтерский баланс на 1 января нового года по форме оборотной ведомости за отчетный год;
2) Отчет о прибылях и убытках с учетом событий после отчетной даты;
3) Сводная ведомость оборотов по отражению событий после отчетной даты;
4) Пояснительная записка.

В составе годового отчета также предоставляется аудиторское заключение по годовому бухгалтерскому отчету.

Основой для составления всех форм годовой отчетности за отчетную дату является годовой бухгалтерский баланс. Расхождения между соответствующими показателями годового бухгалтерского баланса и других форм годовой отчетности не допускаются. Годовой бухгалтерский баланс составляется по форме, приведенной в приложении 8 к Положению № 205-П, и в порядке, им установленном. Кредитные организации, имеющие филиалы, составляют годовой бухгалтерский баланс с включением балансов филиалов. Отчет о прибылях и убытках составляется по форме, приведенной в приложении 4 к Положению № 205-П.

Все символы доходов и расходов заполняются с учетом событий после отчетной даты с выделением их результатов по строке "в том числе СПОД" после итоговых строк "Итого по символам".

Сводная ведомость оборотов по отражению событий после отчетной даты составляется на основании годового бухгалтерского баланса и ведомостей оборотов по отражению событий после отчетной даты.

Графы 3 - 5 заполняются в полном соответствии с исходящими остатками годового бухгалтерского баланса. По балансовым счетам второго порядка, по которым операции по отражению событий после отчетной даты не проводились, графы 6 - 11 не заполняются. Пояснительная записка должна содержать существенную информацию о кредитной организации, ее финансовом положении, сопоставимости данных за отчетный и предшествующий ему годы, методах оценки и существенных статьях бухгалтерской отчетности, в частности:
- перечень основных операций кредитной организации, оказывающих наибольшее влияние на изменение финансового результата, а также информацию относительно различных операций, проводимых кредитной организацией в различных географических регионах;
- краткий обзор существенных изменений, произошедших в деятельности кредитной организации, а также событий, оказавших или способных оказать влияние на финансовую устойчивость кредитной организации, ее политику (стратегию) за отчетный год;
- краткий обзор направлений (степени) концентрации рисков, связанных с различными банковскими операциями, характерными для данной кредитной организации;
- перечень существенных изменений, внесенных кредитной организацией в ее учетную политику, влияющих на сопоставимость отдельных показателей деятельности кредитной организации;
- краткие сведения о результатах инвентаризации статей баланса;
- сведения о дебиторской и кредиторской задолженности;
- принципы и методы оценки и учета отдельных статей баланса;
- события после отчетной даты, свидетельствующие о возникших после отчетной даты условиях, в которых организация ведет свою деятельность, существенно влияющих на финансовое состояние, состояние активов и обязательств кредитной организации. К указанным в последнем пункте событиям, в частности могут быть отнесены следующие:
- принятие решения о реорганизации кредитной организации;
- принятие решения об эмиссии акций и иных ценных бумаг;
- существенное снижение рыночной стоимости инвестиций;
- крупная сделка, связанная с приобретением и выбытием основных средств и финансовых активов;
- существенное снижение стоимости основных средств, если это снижение имело место после отчетной даты и не отражено при переоценке основных средств на отчетную дату;
- прекращение существенной части основной деятельности кредитной организации, если это нельзя было предвидеть по состоянию на отчетную дату;
- пожар, авария, стихийное бедствие или другая чрезвычайная ситуация, в результате которой уничтожена значительная часть активов кредитной организации;
- непрогнозируемое изменение курсов иностранных валют и рыночных котировок финансовых активов после отчетной даты;
- действия органов государственной власти.

В пояснительной записке должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием. В противном случае неприменение правил бухгалтерского учета рассматривается как уклонение от их выполнения и признается нарушением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете.

Кроме того, в пояснительной записке кредитная организация объявляет изменения в своей учетной политике на следующий отчетный год.

Реформация баланса

Глава 5 Указания № 1530-У посвящена реформации баланса. Реформация баланса осуществляется по итогам проведения годового собрания акционеров (участников) и утверждения годового отчета.

На основании решения годового собрания сумма распределенной между акционерами (участниками) прибыли отчетного года в виде дивидендов отражается следующей бухгалтерской проводкой:

Д-т 70502 "Использование прибыли предшествующих лет"
К-т 60320 "Расчеты с акционерами (участниками) по дивидендам".

При принятии годовым собранием акционеров (участников) решения о направлении прибыли отчетного года (ее части) на формирование (пополнение) фондов кредитной организации на соответствующие суммы осуществляются бухгалтерские проводки:
Д-т 70502 "Использование прибыли предшествующих лет"

К-т счетов по учету фондов (10701 "Резервный фонд", 10702 "Фонды специального назначения", 10703 "Фонды накопления", 10704 "Другие фонды").

При принятии годовым собранием акционеров (участников) решения о направлении суммы прибыли отчетного года на погашение убытков прошлых лет осуществляется бухгалтерская проводка:

Д-т 70502 "Использование прибыли предшествующих лет"
К-т 70402 "Убытки предшествующих лет".

Остаток счета 70502 "Использование прибыли предшествующих лет", отражающий сумму прибыли, использованной в отчетном году и распределенной по итогам годового собрания акционеров (участников) указанными выше проводками, списывается в корреспонденции со счетом 70302 "Прибыль предшествующих лет".

Если прибыль отчетного года не распределена по указанным выше направлениям и полностью или частично оставлена в распоряжении кредитной организации, сумма нераспределенной прибыли учитывается на счете 70302 "Прибыль предшествующих лет" до принятия в дальнейшем решения о ее направлении (использовании).

При наличии в утвержденном акционерами (участниками) годовом бухгалтерском отчете убытка отчетного года и принятии годовым собранием акционеров (участников) решения о его погашении (полном или частичном) за счет капитала кредитной организации осуществляются следующие бухгалтерские проводки:

Д-т 10602 "Эмиссионный доход", 107 "Фонды", 70302 "Прибыль предшествующих лет"
К-т 70402 "Убытки предшествующих лет".

Указанием № 1530-У установлены новые сроки проведения реформации баланса. Реформация баланса отражается в бухгалтерском учете не позднее двух рабочих дней после оформления протоколом итогов годового собрания акционеров (участников).

Как в прежнем Указании № 1069-У, так и в новом Указании № 1530-У глава 2 посвящена процедурам по подготовке к составлению годового бухгалтерского отчета. Эти процедуры в основном не претерпели изменений.