Налоговые законопроекты Правительства РФ

Единый социальный налог

Изменение ставки единого социального налога (далее - ЕСН) ожидалось давно. Законопроект "О внесении изменений в статью 241 Налогового кодекса Российской Федерации" был принят в первом чтении 6 июня 2003 года. Уже тогда предлагалось сокращение эффективной ставки ЕСН на 8%. Однако второе его чтение готовится только сейчас.

Ко второму чтению законопроекта в Государственную Думу от Правительства РФ поступили многочисленные поправки в его текст, подготовленные Минфином РФ совместно с Минэкономразвития РФ. Теперь предлагается снижение эффективной ставки ЕСН не менее чем на 5%, применение новой регрессивной шкалы налоговой базы.

Для налогоплательщиков-предпринимателей вместо установленных для определения ставок налогообложения границ налоговой базы на каждого отдельного работника нарастающим итогом с начала года (до 100 000 руб. - ставка налога 35,6% и от 100 0001 до 300 001 руб. - ставка налога 35 600 руб. плюс 20% с суммы, превышающей 100 000 руб.) предлагается ввести одну - до 300 тыс. руб. со ставкой налога 26%. Число интервалов, в пределах которых налогообложение осуществляется по разным ставкам, сократится с четырех до трех.

Предлагается также изменить налоговые ставки для тех категорий налогоплательщиков, которые в настоящее время уплачивают ЕСН по пониженным ставкам.

Реализация этого предложения должна привести к снижению эффективной ставки ЕСН по отношению к фонду оплаты труда примерно на 5,28% (с 29,43 до 24,15%). Это реальное и весьма существенное снижение ЕСН для работодателей в отраслях с невысокой оплатой труда, что не позволяет воспользоваться регрессивной шкалой налогообложения для уменьшения уплачиваемой суммы налога за счет применения пониженных ставок.

Проект поправок предлагает внести в режим применения налога следующие уточнения:

- при определении налоговой базы (суммы выплат и вознаграждений в пользу физических лиц) предлагается исключить из нее оплату работодателем товаров, работ и услуг, предназначенных для членов семьи работника. Такие расходы не являются объектом налогообложения ЕСН, они могут осуществляться только за счет средств, оставшихся в распоряжении работодателя после уплаты им налога на прибыль или доход;

- отменить льготу по налогообложению ЕСН садоводческих, садово-огородных, гаражно-строительных и жилищно-строительных кооперативов (товариществ), установленную подп. 8 п. 1 ст. 238 НК РФ;

- отменить льготу по налогообложению ЕСН заработной платы освобожденных работников профсоюзных организаций. Она должна облагаться ЕСН в общеустановленном порядке для того, чтобы обеспечить права этих работников на государственное пенсионное, медицинское и социальное страхование;

- отказаться от освобождения от налогообложения выплат в натуральной форме сельскохозяйственной продукцией и (или) товарами для детей в размере до 1 000 рублей на 1 работника в месяц (подп. 14 п. 1 ст. 238 НК РФ);

- отказаться от освобождения от налогообложения сумм "возмещения (оплаты) работодателями своим бывшим работникам (пенсионерам по возрасту и (или) инвалидам) и (или) членам их семей стоимости приобретенных ими (для них) медикаментов, назначенных им лечащим врачом" (п. 2 ст. 238 НК РФ);

- уточнить содержание положений о льготном налогообложении организаций инвалидов и сумм, выплачиваемых инвалидам;

- исключить из перечня налоговых льгот суммы "выплат гражданам Российской Федерации в виде грантов (безвозмездной помощи), предоставляемых учителям, преподавателям, школьникам, студентам и (или) аспирантам государственных и (или) муниципальных образовательных учреждений", так как эти выплаты не включаются в объект налогообложения ЕСН;

- уточнить порядок внесения авансовых платежей по ЕСН (ст. 243 НК РФ). Отчетными периодами по этому налогу признаются первый квартал, первое полугодие и девять месяцев календарного года (ст. 240 НК РФ). При этом исчисление авансовых ежемесячных платежей производится в течение отчетного периода. Четвертый квартал в ст. 240 НК РФ не относится к отчетному периоду. Поэтому у налогоплательщиков возникают вопросы о законности уплаты ежемесячных авансовых платежей в последние три месяца года;

- включить в НК РФ положение об освобождении от уплаты ЕСН, подлежащего зачислению в федеральный бюджет, сумм денежного содержания мировых судей субъектов Российской Федерации. Ведь действующим законодательством установлено, что все судьи обладают единым статусом. На мировых судей, как и на судей федеральных судов, распространяются гарантии независимости судей, их неприкосновенности, а также материального обеспечения и социальной защиты;

- исключить из НК РФ упоминания о специальных званиях судей, прокуроров и следователей в связи с тем, что для всех категорий этих работников (независимо от наличия классных чинов и званий) действует особая система государственного социального обеспечения;

- уточнить порядок исчисления и уплаты ЕСН адвокатскими образованиями в связи с вступлением в силу нового федерального закона об адвокатуре.

Проектом поправок предусматривается правовое регулирование вопроса представления налоговой декларации о фактически полученных доходах в текущем налоговом периоде налогоплательщиками в случае прекращения деятельности до конца налогового периода;

ЕСН является крупным источником финансирования социальных программ. Если предложенные поправки будут приняты, то общий объем поступления ЕСН в бюджет снизится. Но оценивая размер снижения, следует принять во внимание, что в 2005 году прогнозируется некоторое увеличение доли расходов на оплату труда по отношению к ВВП. Это должно расширить налогооблагаемую базу ЕСН и взносов на обязательное пенсионное страхование.

Кроме того, часть потерь предполагается компенсировать за счет предполагаемого расширения налогооблагаемой базы в результате легализации работодателями заработной платы, в настоящее время укрываемой от налогообложения.

В 2005 году должна начаться реализация мер по модернизации системы социального и медицинского страхования, которая должна привести к оптимизации расходов на цели социального и медицинского страхования.

Обязательным условием введения основных предлагаемых поправок в главу 24 НК РФ, по мнению Правительства РФ, является одновременное внесение изменений в Федеральный закон от 15.12.2001 № 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". Эти поправки касаются тарифов страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в части финансирования страховой и накопительной частей трудовой пенсии в зависимости от возрастной группы работника, а также порядка администрирования указанных страховых взносов.

Член Комитета Государственной Думы по бюджету и налогам, председатель подкомитета по бюджетным и внебюджетным фондам В.В. Гальченко в беседе с корреспондентом "БДЦ-пресс" сказал, что ставку ЕСН нужно снижать. Также очевидно, что следует совершенствовать и саму правовую базу этого налога, вносить соответствующие изменения в НК РФ. Но делать это надо так, чтобы ни в коем случае не пострадали интересы социальных фондов, то есть миллионов граждан России. Над этим парламенту придется серьезно поработать совместно с Правительством РФ в ходе рассмотрения поправок в законопроект.

Налог на прибыль организаций

Правительство внесло в Государственную Думу проект федерального закона "О внесении изменений в главу 25 Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты о налогах и сборах" (далее - Проект). По мнению заместителя председателя Комитета Государственной Думы по бюджету и налогам С.И. Штогрина, его судьба будет нелегкой.

В процессе его подготовки были учтены многочисленные предложения налогоплательщиков по внесению изменений и дополнений в главу 25 НК РФ, а также решены некоторые вопросы сближения налогового и бухгалтерского учета. Кроме того, в текст главы внесены поправки редакционного и технического характера.

Проект предлагает включить в состав расходов, уменьшающих налоговую базу (ст. 252 НК РФ), такие, которые произведены за пределами Российской Федерации и подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством иностранных государств. Ведь в настоящее время главой 25 НК РФ для целей налогообложения признаются только расходы, подтвержденные документами, оформленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Подпункт 5 статьи 255 НК РФ предлагается расширить, то есть включать в расходы на оплату труда стоимость всей выдаваемой работникам спецодежды, а не только выдаваемой в соответствии с законодательством России. То есть к расходам будет отнесена форменная одежда, характеризующая работников по принадлежности к организации (например, фирмы "Балтика", "Кока-кола" и т.п.).

Согласно п. 7 ст. 255 НК РФ в составе расходов на оплату труда учитывается только компенсация расходов "на оплату проезда работников и лиц, находящихся у них на иждивении, к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно" в порядке, предусмотренном законодательством России. Это создает значительные трудности с отнесением организациями в налоговом учете к расходам затрат, связанных с выездом работников из северных и приравненных к ним районов к постоянному месту жительства.

Проект предусматривает принимать к вычету затраты на оплату проезда и стоимости провоза багажа в случае переезда северян к постоянному месту жительства, как это было до 2002 года.

В составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, разрешено учитывать затраты, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания (п. 48 ст. 264 НК РФ). Проект вносит поправку, уточняющую, что такие затраты учитываются в составе прочих расходов только в случае, если они не учтены в составе расходов, связанных с использованием обслуживающих производств (ст. 275.1 НК РФ).

В соответствии с действующей редакцией НК РФ к расходам на рекламу относятся расходы на изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию только о работах и услугах, выполняемых организацией или о самой организации. Проект предполагает относить к рекламным расходам также затраты на изготовление каталогов, содержащих сведения о реализуемых товарах, товарных знаках и знаках обслуживания. Кроме того, уточняется формулировка расходов на рекламу, которые можно осуществлять без ограничения.

Объемы реализации продукции и услуг зависят от дополнительного стимулирования клиентов, например, в виде премий. Поэтому, перечень внереализационных расходов (п. 1 ст. 265 НК РФ) дополняется подпунктом, позволяющим учитывать в их составе расходы в виде премий. Премии могут выплачиваться продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора: объема покупок, расширения территории сбыта приобретенных товаров, привлечения покупателей.

Статья 269 НК РФ позволяет налогоплательщикам принимать к вычету из налоговой базы проценты по долговым обязательствам в размере ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза по обязательствам в рублях. Однако не ясно, на какую дату должна быть эта ставка: заключения договора, выплаты процентов или погашения долга. Проект уточняет, что речь идет о ставке, действовавшей на дату признания расхода. Кроме того, уточняется порядок признания расходов в виде процентов по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Статья 254 НК РФ предусматривает включение в состав материальных расходов технологических потерь, которые возможны при производстве и (или) транспортировке продукции. Однако понятие технологические потери в НК РФ не определено. Оно вызывает разные толкования. Проект предполагает, что понятие технологических потерь налогоплательщик будет определять самостоятельно с учетом особенностей отрасли.

В составе расходов, не учитываемых в целях налогообложения, наряду с расходами по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, предусматриваются расходы, осуществленные в случаях достройки, реконструкции, модернизации, технического перевооружения. Однако не решен вопрос о возможности начисления амортизации в случае, когда арендатор производил неотделимые улучшения в арендованные основные средства. Проект признает амортизируемым имуществом капитальные вложения в арендованные объекты основных средств в виде неотделимых улучшений и устанавливает порядок амортизации произведенных расходов.

Проектом предусмотрено сближение бухгалтерского и налогового учета, которое должно состоять в следующем:

- оценка материально-производственных запасов в НК РФ приводится в соответствие правилам ведения бухгалтерского учета;

- перечень прямых расходов предлагается сделать открытым, что позволит организациям самостоятельно разделять затраты на прямые и косвенные;

- из ст. 319 НК РФ исключаются рекомендации по распределению сумм прямых расходов на остатки незавершенного производства и изготовленную продукцию (работы, услуги);

- налогоплательщик получает право самостоятельно определять перечень прямых расходов;

- при необходимости налогоплательщик может оценивать по правилам бухгалтерского учета остатки незавершенного производства, товаров на складе и товаров отгруженных, но не реализованных на конец месяца;

- уточняется (систематизируется) порядок определения расходов по торговым операциям (ст. 320 НК РФ). При этом сам порядок не изменится;

- метод оценки сырья по стоимости последних приобретений (ЛИФО) будет применяться только в том случае, если он используется по правилам ведения бухгалтерского учета. В международной практике метод ЛИФО практически не применяется. В бухгалтерском учете предполагают от этого метода отказаться в рамках его реформирования и приближения к МСФО.

Проектом вводятся некоторые нормы, направленные на сближение терминологии, используемой в бухгалтерском учете и в главе 25 НК РФ:

- понятие "товарно-материальные ценности" заменяется понятием "материально-производственные запасы" (ст. 254 НК РФ);

- предлагается учет в составе амортизируемого имущества в качестве самостоятельного объекта капитальных вложений в арендованные объекты основных средств в форме неотделимых улучшений. При этом срок полезного использования таких улучшений устанавливается равным сроку аренды исходя из установленных норм по объектам, на которых произведены указанные расходы (ст. 256 и 258 НК РФ).

Проектом предусматривается разделение финансового результата, полученного при доверительном управлении ценными бумагами и прочим имуществом (ст. 276 НК РФ).

Доходы учредителя доверительного управления в рамках договора доверительного управления имуществом включаются в состав его внереализационных доходов без разделения на доходы от операций с ценными бумагами и другие доходы. В этой ситуации, если от операций с ценными бумагами получен убыток, а от управления другим имуществом - прибыль, то суммарный результат может оказаться прибылью. Но по ценным бумагам предусмотрен особый порядок признания убытков и перенос их на последующие 10 лет.

Кроме того, по ценным бумагам, обращающимся на организованном и неорганизованном рынках ценных бумаг, статья 280 НК РФ предписывает применять для целей налогообложения рыночные цены. Для доверительного управления ценными бумагами в НК РФ это не предусмотрено. Поэтому в ст. 276 НК РФ вводится ссылка на ст. 280.

Договор доверительного управления по сути близок к договору простого товарищества. Поэтому предполагается не учитывать для целей налогообложения убытки, полученные в течение срока действия такого договора.

Проект предусматривает ряд изменений НК РФ, направленных на систематизацию и уточнение порядка определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами.

В настоящее время из-за недостаточной четкости НК РФ постоянно возникают вопросы о необходимости переоценки ценных бумаг, номинированных в валюте, в частности по облигациям внутреннего государственного валютного займа (далее - ОВГВЗ). При написании Налогового кодекса предполагалось, что переоценка ценных бумаг не будет учитываться для целей налогообложения (ранее она учитывалась только банками). С целью прояснения данного положения предлагаются соответствующие коррективы (п. 2 ст. 280 НК РФ).

В Проекте дается понятие национального законодательства, которое применяется при определении критериев признания ценной бумаги, обращающейся на организованном рынке (п. 3 ст. 280 НК РФ).

Проект уточняет, что понимается под датой совершения сделки в случае реализации ценной бумаги, обращающейся на организованном рынке, через организатора торговли и вне организованного рынка (п. 5 ст. 280 НК РФ).

В законодательстве отсутствует определение понятия рыночной величины ставки ссудного процента. Вместо него для ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, вводится в качестве критерия рыночной цены понятие ставки рефинансирования ЦБ РФ.

Вносится уточнение в ст. 284 НК РФ в связи с налогообложением дохода в виде процента по евробондам.

Действующее законодательство устанавливает, что по ценным бумагам, размещенным за пределами Российской Федерации, доход в виде процента облагается по ставке 24%. Однако формулировка "размещенные за пределами РФ" расплывчата. Кроме того, условия выпуска и размещения евробондов не содержат такой формулировки. В связи с этим Проектом вносится уточнение в НК РФ для того, чтобы не было сомнения относительно налогообложения процентов по евробондам у российских организаций.

В действующее законодательство предлагается поправка, касающаяся уплаты налога организациями, имеющими большую филиальную сеть и располагающими несколькими филиалами на территории одного муниципалитета (ст. 288 НК РФ). В настоящее время организации уплачивают налог на прибыль по месту нахождения самой организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений. Если организация имеет на территории одного муниципалитета несколько филиалов (например, страховые компании), то она платит налог за каждый такой филиал (иногда даже в одну налоговую инспекцию). Проектом предусматривается уплата налога в целом за все филиалы, расположенные в одном муниципалитете.

Проект значительно расширяет перечень целей социальной защиты инвалидов, на которые может быть направлена прибыль, полученная организациями, использующими труд инвалидов, если от общего числа их работников инвалиды составляют не менее 50% и доля расходов на оплату труда инвалидов в расходах на оплату труда организации составляет не менее 25%.

Проект предлагает ввести в НК РФ новую статью 267.1 о порядке формирования и использования резервов предстоящих расходов, направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов.

Статья 277 НК РФ должна быть дополнена несколькими пунктами, уточняющими порядок проведения реорганизации с точки зрения налогообложения. Содержание их таково:

- "Имущество, полученное в виде взноса (вклада) в уставный капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве вклада в уставный капитал имущества, которая определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении осуществляются передающей стороной (если такие расходы определены в качестве вклада в уставный капитал). Если получающая сторона не может обеспечить документальное подтверждение стоимости вносимого имущества или какой-либо его части, то стоимость этого имущества (либо его части) следует признать равной нулю";

- "При реорганизации, предусматривающей конвертацию (обмен) акций (долей, паев) реорганизуемой организации в акции (доли, паи) создаваемой организации, к которой осуществляется присоединение, стоимость приобретения акций (долей, паев) создаваемой организации или организации, к которой осуществляется присоединение полученных акционерами (участниками, пайщиками) реорганизуемой организации, признается равной стоимости конвертированных (обмененных) акций (долей, паев) реорганизуемой организации, по данным налогового учета акционера (участника, пайщика) на дату завершения реорганизации".

- "При реорганизации организации, предусматривающей распределение акций (долей, паев) создаваемых организаций среди акционеров (участников, пайщиков) реорганизуемой организации, стоимость приобретения полученных акций (долей, паев) каждой из создаваемых организаций признается равной части стоимости приобретения акций (долей, паев) реорганизуемой организации пропорционально отношению стоимости чистых активов каждой из создаваемых организаций, акции (паи, доли) которых принадлежат акционеру (участнику, пайщику), к общей стоимости чистых активов создаваемых организаций, акции (паи, доли) которых принадлежат акционеру (участнику, пайщику), и чистых активов реорганизуемой организации за вычетом стоимости чистых активов всех создаваемых организаций. Стоимость чистых активов определяется в порядке, установленном правилами бухгалтерского учета, по данным разделительного баланса (передаточного акта).

При этом у акционеров (участников, пайщиков) стоимость приобретения акций (долей, паев) реорганизуемой организации уменьшается на стоимость приобретения принадлежащих акционеру (участнику, пайщику) акций (долей, паев) создаваемых организаций";

- "При реорганизации (независимо от формы реорганизации) стоимость имущества (имущественных прав), получаемого организациями - правопреемниками, для целей настоящей главы признается равной стоимости (остаточной стоимости) указанного имущества (имущественных прав), определяемой по данным налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, связанных с такой передачей и признаваемых для целей налогообложения в соответствии с настоящей главой".

Проект содержит предложение продлить ранее действовавший (до 1 января 2002 года) порядок налогообложения ОВГВЗ IV и V серий у первичных владельцев. Такой порядок налогообложения был сохранен для первичных владельцев ОВГВЗ III серии и после вступления в силу главы 25 НК РФ.

Эти облигации выдавались взамен замороженных на счетах Внешэкономбанка валютных средств. Поэтому предлагается считать, что до полного выбытия этих облигаций с баланса для первичных владельцев должен быть установлен единый порядок налогообложения вне зависимости от того, какой серии эти облигации.

По мнению С.И. Штогрина, сближение налогового и бухгалтерского учета по предложенной Правительством РФ методике является весьма спорным. Есть у него и у многих других депутатов вопросы и по другим положениям налоговых законопроектов. В ходе дебатов, когда высказываются десятки мнений, содержание перечисленных выше правовых норм может несколько измениться. Однако вряд ли эти изменения будут носить кардинальный характер. Ведь среди членов Государственной Думы преобладает проправительственное депутатское большинство.